制度理论创新 预示政府会计改革的三大趋势

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　　日前，财政部发布《政府会计准则——基本准则》(下称“《基本准则》”)，该准则既是落实建立权责发生制政府综合财务报告制度的抓手，又是统领我国未来政府会计改革的纲要。因此，《基本准则》的发布表明我国政府会计改革迈出了坚实且关键的一步。其中，准则的几大亮点也预示着我国政府会计未来改革的三大趋势。

　　“三足鼎立”局面即将结束

　　准则适用范围的广泛性，意味着我国政府会计改革将要结束预算会计“三足鼎立”的局面，这将在整合会计系统方面为建立权责发生制基础的政府综合财务报告奠定坚实基础。

　　传统上，我国预算会计包括适用于政府层面的财政总预算会计，以及适用于单位层面的行政单位会计和事业单位会计，这一“三足鼎立”的局面在为我国财政预算管理做出巨大贡献的同时，其弊端也不断显现，特别是在我国做出建立权责发生制政府综合财务报告的决定以后，这一“三足鼎立”的局面成为障碍。

　　《基本准则》即将终结这一局面，基本准则规定：本准则适用于各级政府、各部门、各单位。这意味着政府层面、行政单位和事业单位将由一套准则予以规范， 从而解决了编制权责发生制基础政府综合财务报告时的会计规范不一致、不统一的问题，这为建立权责发生制的政府综合财务报告制度奠定了坚实的统一的“会计系统”基础。

　　会计信息使用者更加多元

　　信息使用者范围的多元性，表明政府会计正从传统的“管理工具”角色演变为兼顾“管理工具”与“治理机制”的双重角色定位，意味着政府会计将在政府治理乃至国家治理中发挥关键作用。

　　我国历次预算会计改革虽然使得预算会计系统越发完善，但其使用者始终局限于“国家”、“上级政府”、“单位自身”等，这说明我国预算会计始终定位为财政预算管理工具的角色。然而，《基本准则》将“各级人民代表大会常务委员会”、“债权人”以及“其他利益相关者”列入政府会计信息使用者的范围，这是首次将政府以外的资源提供者和其他利益相关者纳入使用者范围，使得政府会计信息使用者构成更加多元。同时，《基本准则》还要求：政府会计信息不但反映公共受托责任履行情况，而且有助于财务报告使用者作出决策或者进行监督和管理。

　　这一规定为政府各利益相关方参与政府治理提供了可能。不难看出，我国政府会计除“管理工具”以外，正逐渐承担“治理机制”的角色。

　　“财务会计”元素得到释放

　　财务会计和预算会计双系统的确立，将传统预算会计中的“财务会计”元素彻底释放出来，为政府财务会计的持续优化和发展预留了足够空间。

　　任何国家的政府会计改革都是一个持续优化的过程，这种优化过程是渐进式的。然而，由于我国原有预算会计是揉合了“财务会计”元素和“预算会计”元素的混合体，虽然这一会计体系的技术特征能够在满足财政预算管理的同时，也提供部分诸如资产负债等财务状况信息，但是，在财政预算持续改革，特别是政府收支分类科目不断改革的情况下，这一会计体系疲于变革以适应财政预算管理要求，其中的“财务会计”元素总处于从属地位和被动地位，无法独立发展。

　　将财务会计和预算会计适度分离，财务会计系统就能够按照会计自身的规律不断持续优化和发展，这种做法给政府财务会计的发展预留了足够的空间。

　　笔者认为，上述《基本准则》的三大亮点预示着：政府会计的“改革”真正来临，而不再是一次简单的修正;预算会计“三足鼎立”的格局将要结束，财务会计和预算会计适度分离的“双系统”局面即将开启;政府会计逐渐由传统的“管理工具”走向现代化的“治理机制”。